STUDI DI SETTORE:

Gli studi di settore nascono come lo "strumento" atto a valutare la capacità di produrre ricavi delle singole attività economiche.

Questi sono il frutto di un accordo di collaborazione fra il Ministero delle Finanze e le associazioni di categoria dei lavoratori autonomi.

1. Perché gli studi di settore

Gli studi di settore sono il frutto di un accordo di reciproca collaborazione tra Ministero delle finanze e categorie rappresentative dei lavoratori autonomi.

Per via delle regole vigenti in passato, i funzionari del Fisco in sede di verifica e accertamento erano indotti a prendere in considerazione solo circostanze del tutto formali (come soprattutto la regolarità delle scritture contabili) e a trascurare invece la questione di fondo (cioè se il contribuente avesse evaso davvero). Si realizzava così il paradosso per cui il sistema finiva per privilegiare il contribuente-evasore (che però aveva fatto attenzione a tenere in regola le scritture contabili) penalizzando invece il contribuente che pagava fino all'ultima tutte le sue tasse, ma che aveva semplicemente dimenticato di ottemperare a talune regole formali, come ad esempio la vidimazione di una scrittura contabile.

Gli studi di settore sono stati messi in campo per superare le incongruenze del vecchio sistema, come strumento per "regolare" e prevenire eventuali conflitti, nel nuovo clima di lealtà e collaborazione che si respira nel rapporto Fisco-contribuente anche grazie a istituti introdotti di recente come l'accertamento con adesione e l'autotutela. In questo nuovo rapporto assume finalmente importanza tutto quello che è utile a circostanziare la posizione fiscale effettiva del singolo contribuente in relazione alle caratteristiche oggettive della sua attività. Ciò significa che, a differenza di quanto è accaduto in passato, i funzionari accertatori del Fisco non saranno più sordi verso le ragioni sostanziali del contribuente ma trascureranno, semmai, gli aspetti formali.

Gli studi di settore introducono nel rapporto tra Fisco e contribuente elementi di certezza, di trasparenza e di perequazione del prelievo. Come l'esperienza anche degli altri Paesi ha dimostrato, l'accertamento dei redditi delle piccole imprese e dei professionisti rappresenta uno degli aspettti più delicati dell'attività dell 'Amministrazione finanziaria.

In Italia, a partire dall'avvio della riforma tributaria, per affrontare questo problema si sono seguite tre vie:

prima allargando il numero dei soggetti obbligati alla tenuta della contabilità, poi moltiplicando gli obblighi "strumentali" quali la bolla di accompagnamento, gli scontrini e la ricevuta fiscale; infine introducendo particolari strumenti - come i coefficienti di congruita,i coefficienti presuntivi di reddito, la minimum tax - con i quali si cercava di determinare i ricavi o i compensi presunti in base ai dati contabili contenuti nelle dichiarazione dei redditi.

Questi strumenti sono risultati però assai difficili da gestire anche perché le attività economiche sono numerosissime, e non è possibile ridurle a poche grandi categorie; inoltre la capacità di produrre ricavi, anche all'interno di attività identiche, può cambiare notevolmente al variare degli elementi strutturali e di mercato o della localizzazione territoriale.

Nel corso degli anni ci si è resi conto che solo utilizzando ciò che realmente serve all'imprenditore o al professionista per gestire e tenere sotto controllo la propria attività, l'Amministrazione finanziaria può ottenere risultati efficaci anche in termini di controlli, e che è igiproduttivo imporre adempimenti contabili che hanno finalità esclusivamente fiscali. È in base a questa logica che l'Amministrazione ha investito ingenti risorse sugli "studi di settore".

Essi, infatti, sono statf concepiti per essere utili sì al Fisco, ma al tempo stesso per essere utili allo stesso imprenditore, e a tutto il sistema Paese.

L'utilità per il Fisco è nella facilitazione delle procedure che consentiranno di calibrare e dimensionare gli accertamenti ai casi di evasione vera.

Ma anche l'imprenditore potrà utilizzare tale strumento a fini gestionali interni, per "conoscersi meglio", misurando il livello oggettivo della propria efficienza economica in rapporto alle imprese similari. Gli studi inoltre consentiranno al sistema-Paese di disporre di uno strumento sofisticato e moderno per la costruzione di una mappatura aggiornata delle attività presenti sul territorio (distintamente per settori e localizzazione),da utilizzare nelle scelte di programmazione economica da parte degli organi di governo.

L'applicazione corretta degli studi comporterà infine il venir meno delle situazioni di concorrenza sleale, le quali insidiano da sempre gli imprenditori in buona fede, costretti fino a oggi a misurarsi con chi riusciva a praticare prezzi più bassi semplicemente mettendo a frutto la propria rendita "da evasione fiscale".

3. Cosa s'intende per "studi di settore"

In concreto, gli studi di settore sono uno strumento utilizzabile per valutare la capacità di produrre ricavi delle singole attività ecOnomiche. Gli studi sono realizzati tramite la raccolta sistematica non solo di dati di carattere fiscale, ma anche di numerosi altri elementi "fisici" e di_tipo obiettivo che caratterizzano l'attività ed il contesto economico in cui essa si svolge. Essi consentono quindi determinare i ricavi o i compensi che con elevata probabilità possono oggettivamente essere attribuiti al contribuente, individuandone non solo la capacità potenziale di produrre ricavi, ma anche i fattori interni ed esterni relativi all'azienda che potrebbero determinare una limitazione della capacità stessa (orari di attività, situazioni di mercato, eccetera).

L'espressione "studi di settore" può dunque significare al tempo stesso sia una procedura di calcolo, sia una procedura di accertamento. Più precisamente essa sta a significare:

• un metodo computerizzato a base statistica per il calcolo dei ricavi presunti dall'attività di ogni singola impresa o professionista (procedura di calcolo);

• un tipo facilitato di accertamento di cui l'Amministrazione finanziaria può avvalersi utilizzando questo stesso conteggio.

4. Gli studi come procedura di calcolo (il programma "Gerico")

Gli studi di settore sono realizzati rilevando, per ogni singola attività economica, le relazioni esistenti tra le variabili contabili e quelle strutturali, sia interne (il processo produttivo, l'area di vendita, eccetera) che esterne all'azienda (l'andamento della domanda, il livello dei prezzi, la concorrenza). Sono state, inoltre, rilevate le diverse fasi dell'attività in modo da individuare le possibili ragioni degli eventuali scostamenti tra i ricavi risultanti dallo studio e quelli dichiarati.

Gli studi di settore, inoltre, tengono conto delle caratteristiche dell'area territoriale in cui opera l'azienda: dipendono infatti dal luogo ove la specifica attività è collocata sia il livello dei prezzi che le condizioni e le modalità operative, sia le infrastrutture esistenti e utilizzabili, che la capacità di spesa, come anche la tipologia dei fabbisogni o la capacità di attrazione e la domanda indotta.

Per l'elaborazione degli studi di settore sono state utilizzate tecniche statistico-matematiche che hanno operato sui dati contenuti nei questionari inviati nell'estate 1997 e che i contribuenti hanno restituito agli uffici finanziari.

Il prodotto software di applicazione degli studi di settore, mediante il quale è possibile conoscere i ricavi presunti in base agli studi stessi, è stato battezzato con il nome di "Gerico", che sta per GEstione dei RIcavi o COmpensi.

Tale definizione è utilizzabile come sinonimo di "studio di settore" nella sua accezione di procedura di calcolo.

L'applicazione Gerico, che è resa gratuitamente disponibile dall'Amministrazione finanziaria, è prelevabile dal sito Internet del Ministero delle finanze (o dal Servizio telematico, per gli utenti del predetto Servizio). Per conoscere l'ammontare dei ricavi presunti sulla base degli studi di settore i contribuenti possono anche rivolgersi agli uffici delle entrate o delle imposte dirette, muniti del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, debitamente compilato, e dei dati contabili necessari.

4.1. Le differenze rispetto alla procedura di calcolo in base ai parametri.

La differenza della metodologia di calcolo degli studi rispetto a quella definita dei parametri sta proprio nel fatto che quest'ultimo strumento è meno raffinato rispetto agli studi, in quanto, pur avendo un elevato livello di affidabilità (basandosi sullo stesso sofisticato metodo statistico, con elaborazione effettuata non su un campione limitato, ma sulla massa dei contribuenti aventi caratteristiche omogenee), limita il suo raggio di osservazione agli elementi contabili, non considerando le variabili fisiche e strutturali (sia interne che esterne) che connotano ciascuna azienda, ne l'incidenza che la localizzazione dell'impresa ha sui risultati di esercizio delle attività. Al prodotto software di applicazione dei parametri è stato dato il nome di "Ricavometro".

5. La rilevanza dei risultati forniti da Gerico.

Inserendo in Gerico i valori delle variabili contabili ed extra contabili richieste, è possibile verificare la posizione del contribuente in ordine a due distinti aspetti della sua "normalità" statistico-contabile:

a) i ricavi dichiarati

b) i principali indicatori economici.

Sotto il primo profilo Gerico attesta anzitutto se i ricavi del contribuente sono "congrui", cioè pari almeno al ricavo puntuale di riferimento atteso per la specifica azienda. In caso contrario, Gerico indica il ricavo puntuale atteso, ed inoltre indica un ricavo minimo ammissibile che segna la soglia inferiore di quel margine di oscillazione (chiamato intervallo di confidenza) entro il quale lo scostamento è ritenuto "possibile".

Riguardo al secondo aspetto, Gerico verifica la coerenza dei principali indicatori economici (ad esempio la produttività per addetto, la rotazione del magazzino, l'indice di ricarico) che caratterizzano l'attività svolta dal contribuente, rispetto ai valori minimi e massimi assumibili con riferimento a comportamenti normali degli operatori del settore che svolgono l'attività con analoghe caratteristiche.

Il software Gerico fornisce un dato importante che il contribuente può utilizzare per verificare che non vi siano equivoci o disguidi nel corretto inquadramento della propria posizione. Gerico segnala a quale specifico cluster (cioè a quale gruppo aziendale omogeneo) è stata abbinata l'impresa, alla luce dei dati strutturali e contabili che gli sono stati forniti.

Ogni cluster determina infatti un distinto andamento dei ricavi che varia da cluster a cluster. La congruità o meno dei ricavi risente molto, perciò, del grado di appartenenza a un cluster, piuttosto che a un altro.

Se l'abbinamento al gruppo aziendale omogeneo di appartenenza avvenisse in forma rigida (cioè riferita per forza ad un solo cluster) e senza considerare le situazioni intermedie (cioè di appartenenza promiscua a più cluster) si avrebbe l'attribuzione di ricavi impropri e non rispondenti alla realtà concreta. Gerico consente invece di "piegare" i conteggi a questa realtà, frazionando proporzionalmente in percentuale l'abbinamento tra più cluster (ove ne ricorra il caso), in modo da cogliere ogni specifica caratteristica di appartenenza della singola impresa ai vari cluster (tramutando così l'intreccio combinato delle peculiari caratteristiche contabili e strutturali della singola azienda, in un conteggio personalizzato dei ricavi attesi).

5.1.------- Le conseguenze dell'incoerenza.

La correttezza dei comportamenti del contribuente dipende, in sostanza da valutazioni che riguardano entrambi gli aspetti: la congruità dei ricavi e la coerenza degli indicatori economici.

Tali aspetti vengono considerati disgiuntamente, nel senso che si può avere anche non congruità accompagnata dalla coerenza, o viceversa (oltre che, ovviamente, la non congruità accompagnata dalla non coerenza).

In particolare, le anomalie riscontrate negli indici di coerenza non possono essere oggetto di "adeguamento" da parte del contribuente, ne potranno generare accertamenti basati, tout court, sugli studi di settore. Esse tuttavia saranno utilizzate per la selezione delle posizioni da sottoporre a controllo, pur in presenza di ricavi congrui rispetto a quelli presunti sulla base degli studi di settore. Ovviamente detti controlli potranno anche essere effettuati utilizzando metodi di accertamento diversi da quello basato su detti studi di settore. Con riferimento a tali anomalie l'ufficio è tenuto a verificare se la mancata coerenza derivi da comportamenti fiscali irregolari, ovvero da insufficienze produttive dell'azienda.

Qualora, invece, in base alle verifiche effettuate, emergano, ad esempio, componenti di costo non contabilizzate che risultano rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, l'Amministrazione finanziaria potrà procedere ad accertamento in base a tale strumento, tenendo conto dei ricavi presunti che derivano dalla considerazione di tali nuovi elementi.

5.2.-------- Le conseguenze dell'adeguamento spontaneo alla congruità dei ricavi.

La riscontrata congruità dei ricavi, anche a seguito di adeguamento spontaneo, non ha l'effetto di un condono automatico, nel senso che non impedisce all'Amministrazione finanziaria di accertare successivamente redditi evasi, in presenza, però, di elementi concreti da cui emergano prove di evasione. Naturalmente, se il contribuente è in buona fede potrà sentirsi tranquillo se si sarà allineato ai nuovi livelli di guadagno previsti dagli studi.

6. Gli studi come procedura di accertamento: uno strumento di ausilio per l'Amministrazione finanziaria.

Se la funzione nodale attribuita all'Amministrazione finanziaria è quella di saper distinguere chi evade e chi no, gli studi di settore sono in grado di far cadere la benda dagli occhi del Fisco riguardo a un segmento importantissimo della sua attività di verifica e accertamento. Gli "studi", tuttavia, non sono solo un metodo computerizzato di calcolo dei ricavi presunti.

Essi costituiscono al tempo stesso anche una procedura facilitata di accertamento nelle mani dell'Amministrazione finanziaria.

Questa facilitazione si sviluppa su tre distinti piani nei confronti di chi risulterà non congrue, ovvero non coerente.

6.1---------- Nella selezione dei soggetti da controllare.

Anzitutto, l'Amministrazione finanziaria utilizzerà i dati derivanti dagli studi di settore al fine di selezionare i soggetti da sottoporre a controllo. A questo riguardo potrà essere utilizzata:

• sia la spia della non congruità

• sia la spia della non coerenza

La prima "anomalia" potrà in particolare essere utilizzata come "spia", riguardo ai soggetti tenuti per obbligo alla contabilità ordinaria (soggetti rispetto ai quali gli studi non sono utilizzabili a prescindere da una verifica sul posto). Infatti, se si tratta viceversa di soggetti tenuti alla contabilità semplificata è già possibile per l'Amministrazione finanziaria utilizzare il ricavo puntuale di riferimento ai fini della emissione di un accertamento, previo contraddittorio, ma senza necessità di verifica sul posto o di esame delle scritture contabili.

La seconda "spia" (quella dell'incoerenza) potrà invece essere utilizzata nei confronti di tutti i soggetti per i quali sono applicabili gli studi di settore, compresi i soggetti tenuti alla contabilità semplificata che abbiano dichiarato ricavi congrui.

La segnalazione dell'incoerenza accende infatti nei quadri di controllo dell'Amministrazione finanziaria una spia importante sull'attendibilità complessiva dei dati forniti dal contribuente. A questo riguardo non ha rilievo il fatto che l'eventuale adeguamento ai ricavi congrui sia avvenuto spontaneamente in dichiarazione.

6.2 --------Durante le attività di verifica già iniziate.

L'applicazione Gerico può costituire un prezioso ausilio per i funzionari impegnati nelle verifiche sul posto.

Ciò soprattutto riguardo all'obbligo di motivazione sul "quantum" dell'evasione di volta in volta riscontrata.

L'utilizzo varia a seconda del tipo di soggetto e, in particolar modo, del tipo di contabilità da questi tenuta.

Contabilità semplificata. Anzitutto, in questi casi i verificatori possono procedere a ricalcolare nuovamente il ricavo puntuale non sulla base dei dati, contabili ed extra contabili dichiarati dal contribuente, ma sulla base di quelli, eventualmente diversi, direttamente constatati da essi stessi. Questa modalità di utilizzo degli studi di settore può trovare applicazione soprattutto (ma non solo) nei confronti dei soggetti tenuti alla contabilità semplificata. In particolare, i soggetti congrui ma non coerenti sono esposti a questo tipo di accertamento.

Contabilità ordinaria.

In secondo luogo, nei confronti dei soggetti in contabilità ordinaria (per obbligo o per opzione), i verificatori possono utilizzare i conteggi derivanti da Gerico al fine di calcolare automaticamente i maggiori ricavi, rimanendo per ciò stesso sollevati dall'obbligo di motivazione riguardo al "quantum" dell'evasione riscontrata. Per avere il via libera a questa possibilità di utilizzo dei conteggi mediante Gerico, è necessario, però, che sia stata preventivamente constatata da parte dei verificatori stessi l'irregolarità della contabilità per via di almeno uno degli scostamenti o delle irregolarità rilevanti, specificamente previsti dal regolamento approvato con D.P.R. n. 570/96 (riguardo ai contribuenti in contabilità ordinaria per opzione esiste anche la possibilità di emettere accertamenti senza verifica sul posto).L'irregolarità deve essere ufficializzata mediante la redazione di un apposito verbale in contraddittorio con il contribuente.

In questi casi Gerico facilita la quantificazione dell'evasione in quanto non solo i verificatori saranno sollevati dall'obbligo di motivazione circa l'entità dei ricavi presunti, ma anzi potranno essi stessi determinare un risultato vicino alla realtà, fornendo al software Gerico i dati delle variabili contabili ed extra contabili da essi potuti constatare direttamente in sede di verifica.

6.3-------- Per emettere accertamenti anche sema verifica sul posto.

Contabilità semplificata.

Per i soggetti in regime di contabilità semplificata gli "studi" costituiscono, invece, essi stessi una procedura "autosufficiente" di accertamento, in quanto la legge consente all'Amministrazione finanziaria di determinare i maggiori ricavi anche senza una verifica sul posto. L'organo accertatore può infatti prescindere dall'esame delle scritture contabili, in quanto il conteggio dei ricavi fornito da Gerico può essere direttamente utilizzato per confezionare d'ufficio un accertamento, qualora i ricavi dichiarati risultino al di sotto del ricavo puntuale di riferimento. Si realizza cioè l'inversione piena dell'onere della prova, nel senso che qui l'Amministrazione finanziaria può limitarsi a chiedere conto al contribuente di come mai i suoi ricavi siano al di sotto del conteggio derivante dallo studio approvato. Il contribuente, tuttavia, non riceverà accertamenti in base al conteggio di Gerico, senza aver avuto la possibilità di spiegare le ragioni dello scostamento, ne riceverà iscrizioni a ruolo, senza essere ammesso al contraddittorio preventivo.

Contabilità ordinaria per opzione.

Per questi contribuenti la contabilità ordinaria non è il tipo di contabilità naturale, adatta alle dimensioni aziendali. Sono pertanto applicabili anzitutto le regole viste avanti riguardo alla possibilità di utilizzare Gerico per quantificare l'evasione a seguito di verifica sul posto, quando a seguito di essa si rilevi un particolare tipo di irregolarità della contabilità. È inoltre consentito all'Amministrazione finanziaria di effettuare anche in questo caso accertamenti "d'ufficio" come nei confronti dei cosiddetti "semplificati", qualora, però, lo scostamento dai ricavi congrui si sia verifìcato per almeno due anni su tre consecutivi considerati. In altre parole, l'Amministrazione finanziaria è disposta a perdonare un anno ogni triennio considerato. A esempio, risultano accettabili con questa scorciatoia il '98 ed '99 se viene rilevato uno scostamento per entrambi gli anni, ovvero il '98 ed il 2000 se lo scostamento (pur non riguardando periodi di imposta consecutivi) interessa tali annualità. Il periodo di imposta '99 potrà inoltre essere accertato unitamente al 2001, se vengono rilevati scostamenti per tali annualità. Non si può procedere, invece, a questo tipo di accertamento, ad esempio per il '98 o il '99, facendo riferimento agli anni '96 o '97, in quanto trattasi di anni precedenti a quello in cui è entrato in vigore lo studio di settore.

A questi fini non hanno alcuna rilevanza gli anni in cui si riscontra la non coerenza degli indici economici, ma ha importanza solamente lo scostamento dei ricavi dichiarati dal ricavo puntuale di riferimento.

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Attenzione: l'Amministrazione finanziaria, effettuerà anche controlli finalizzati alla verifica della veridicità degli elementi utilizzati dai contribuenti ai fini dell'applicazione degli studi di settore.

Questi controlli saranno mirati, in particolare, a verifìcare:

• la corretta qualificazione dell'attività;

• l'effettivo apporto di lavoro utilizzato;

• i beni e servizi effettivamente impiegati.

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7. Come ci si difende dagli studi

La prima difesa del contribuente dagli studi di settore sta nelle procedure dell'accertamento con adesione (c.d. "concordato"). Chi avrà ricevuto un accertamento in base allo studio non è ovviamente "condannato" al pagamento, ma potrà avvalersi delle regole sull'accertamento con adesione, oltre che difendersi con gli altri mezzi a disposizione, compreso l'eventuale ricorso alla Commissione tributaria provinciale, ove non si realizzi la concorde definizione tra le due parti.

Gli uffici dell'Amministrazione finanziaria, anzi, prima di effettuare l'accertamento inviteranno il contribuente al contraddittorio preventivo. L'invito conterrà gli elementi rilevanti ai fini dell'accertamento, al fine di pervenire alla definizione. L'aggravamento, per il contribuente, è che si inverte l'onere della prova in quanto sarà lui a dover dimostrare perché mai i suoi ricavi sono inferiori a quelli determinati con procedure i cui risultati, dopo numerose prove ed attenta valutazione, sono stati riconosciuti attendibili e rappresentativi dalla Commissione di esperti.

Gli uffici finanziari dovranno comunque adeguare il risultato degli studi alla concreta e particolare situazione dell'impresa, anche a prescindere da eventuali osservazioni formulate dal contribuente. In ogni caso, le osservazioni formulate dai contribuenti nel corso del contraddittorio andranno attentamente valutate e l'ufficio dovrà motivare sia l'accoglimento che il rigetto delle stesse.